Fideicomiso

En la legislación española, no existe un reconocimiento jurídico explícito para el concepto de fideicomiso, lo que implica que las autoridades fiscales y los tribunales en España no lo consideran una figura legal válida. Debido a esta falta de reconocimiento, el tratamiento fiscal de los fideicomisos puede diferir según las circunstancias específicas de cada caso. Generalmente, las autoridades fiscales españolas tienden a evaluar la realidad económica de un fideicomiso en lugar de su forma jurídica. Por esta razón, un trust debe configurarse de acuerdo con alguna de las entidades jurídicas reconocidas por la legislación española.

Dado que no existe una regulación específica sobre la tributación de los fideicomisos en la normativa fiscal española, la determinación del tratamiento fiscal de las relaciones jurídicas involucradas en estos debe realizarse de manera abstracta, apoyándose en los principios generales que rigen el sistema fiscal español. Esta situación se ve aún más complicada debido a la escasa doctrina científica y administrativa en esta materia, la cual carece de criterios claramente definidos. En la práctica, esto implica que las relaciones económicas entre los participantes de un trust deben ser consideradas como si se mantuvieran directamente entre ellos, y las consecuencias fiscales de estas relaciones deben ser evaluadas en concordancia.

Tratamiento de las Entidades Empresariales

En el marco de la legislación española, es fundamental distinguir entre los diversos tipos de sociedades, especialmente entre las entidades mercantiles que tributan bajo el impuesto de sociedades y las sociedades colectivas, consideradas como entidades empresariales de reparto. 

Generalmente, las entidades mercantiles con personalidad jurídica propia se consideran contribuyentes del impuesto de sociedades, mientras que las entidades mercantiles sin personalidad jurídica propia se clasifican como entidades canalizadoras. Para estas últimas, la legislación española establece un régimen fiscal específico conocido como "régimen de atribución de rentas", que se aplica a los ingresos generados por entidades empresariales que carecen de personalidad jurídica propia. Desde 2003, este régimen también abarca a las entidades mercantiles constituidas fuera de España que posean una naturaleza jurídica similar o idéntica a la de una entidad mercantil española sujeta al régimen de atribución de rentas.

El 6 de febrero de 2020, la Dirección General de Tributos emitió una resolución vinculante que especifica los requisitos que debe cumplir una entidad extranjera para ser considerada con la misma o similar naturaleza jurídica que una entidad mercantil española acogida al régimen de atribución de rentas:

• La entidad no debe estar sujeta al IRPF en el país donde esté establecida.
• Los ingresos generados por la entidad deben ser atribuidos fiscalmente a sus socios o partícipes según la normativa del país de establecimiento, siendo estos socios quienes tributen por dichas rentas en su IRPF. Esta atribución debe producirse automáticamente al generarse la renta, sin que sea relevante si los ingresos han sido efectivamente distribuidos a los socios o partícipes.
• Las rentas asignadas a los socios o partícipes deben conservar, conforme a la legislación del país de establecimiento, la misma naturaleza que la actividad o fuente de la que proceden para cada socio o partícipe.

Existen principalmente dos escenarios en los que los no residentes pueden estar sujetos a tributación en España en relación con las sociedades personalistas: 

• Cuando los no residentes son miembros de una sociedad personalista española 
• Cuando entidades empresariales extranjeras, bajo ciertas condiciones, pueden considerarse una sociedad personalista a efectos fiscales en España, implicando que tanto la sociedad personalista extranjera como sus miembros pueden estar sujetos a impuestos en España si tienen intereses en el país.

De acuerdo con la normativa española sobre no residentes, las características jurídicas de una sociedad extranjera son determinantes para establecer si esta es considerada una entidad comercial de flujo continuo desde una perspectiva fiscal española. Sin embargo, las autoridades fiscales españolas están adoptando una visión más simplificada, considerando una sociedad extranjera como una entidad comercial de flujo continuo cuando no está sujeta a tributación en su país de residencia.

Asimismo, la legislación española sobre la normativa española de no residentes distingue entre entidades de capital circulante no residentes con presencia en España y aquellas sin tal presencia.

Si una entidad, ya sea española o no residente, lleva a cabo una actividad empresarial en España, sus socios no residentes operan a través de un establecimiento permanente en el país. Esto implica que las rentas generadas por la entidad son gravadas directamente a nivel de la entidad, utilizando mecanismos similares a los aplicados a contribuyentes no residentes con un establecimiento permanente en España, aunque también se aplican otras normas adicionales.

Por otro lado, si la entidad, ya sea española o no residente, no realiza una actividad empresarial en España, sus miembros no residentes tributan conforme a la legislación española sobre el impuesto sobre la renta de no residentes, y por tanto, no se aplica tributación a nivel de la entidad. En su lugar, la renta se asigna a los miembros de la entidad como si esta no existiera. 

Así, los socios residentes en España incluirían su parte de los ingresos en su declaración de impuestos directos (IRPF o IS), mientras que los socios no residentes tributarían por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes.

Permisos de Trabajo y Residencia

Los trabajadores internacionales procedentes de países de la Unión Europea no necesitan solicitar un permiso de trabajo y residencia para desempeñar sus funciones en España. No obstante, si su estancia en España se prolonga más de tres meses, están obligados a inscribirse en el Registro Central de Extranjeros, con el fin de obtener un número de identificación de extranjero.

Cabe destacar que, tras el Brexit, los ciudadanos del Reino Unido ya no son considerados ciudadanos de la UE. Solo aquellos británicos que se registraron como residentes en España antes del 2021 están cubiertos por el acuerdo de retirada y, por tanto, pueden mantener su estatus de residencia.

Por otro lado, los trabajadores internacionales procedentes de fuera de la Unión Europea que deseen llevar a cabo actividades laborales o profesionales remuneradas en España, tanto por cuenta ajena como propia, deberán obtener una autorización de trabajo y residencia antes de comenzar su actividad laboral en el país.

En términos generales, si el trabajador es contratado por cuenta ajena y las características de su puesto de trabajo exigen el cumplimiento de la Situación Nacional de Empleo, la solicitud del permiso de trabajo y residencia en España se lleva a cabo en tres etapas:

1. Publicación de la oferta de trabajo: El empleador debe publicar la oferta de trabajo en el sistema nacional de empleo y demostrar que no hay un candidato adecuado disponible en el mercado laboral español. Este proceso suele durar aproximadamente un mes.
2. Solicitud del permiso de trabajo y residencia: El empleador presenta la solicitud para el permiso de trabajo y residencia en España. Si todos los documentos requeridos se entregan correctamente, la oficina de inmigración emitirá una carta de aprobación del permiso, un proceso que puede tardar entre tres y seis meses.
3. Solicitud de visado de entrada: Una vez recibida la carta de aprobación de la oficina de inmigración española, el trabajador internacional debe solicitar un visado de entrada en el consulado español de su país de origen dentro de un plazo de 30 días. Este trámite puede tomar hasta un mes. Después de llegar a España, el trabajador deberá solicitar su tarjeta de residencia en los primeros 30 días de su estancia.

Es importante señalar que hay circunstancias en las que no es necesario cumplir con el primer paso relacionado con la Situación Nacional de Empleo. Estas excepciones son las siguientes:

• Cuando la ocupación está incluida en el catálogo de ocupaciones de difícil cobertura que publica trimestralmente el Servicio Público de Empleo.
• En situaciones en las que, aunque la ocupación no esté clasificada como de difícil cobertura, el empleador demuestre a la Oficina de Extranjería la dificultad de encontrar candidatos adecuados en el mercado laboral interno. En estos casos, la Oficina de Extranjería tendrá en cuenta el informe presentado por los Servicios Públicos de Empleo sobre la falta de demandantes de empleo para cubrir la vacante, así como la urgencia de la contratación acreditada por la empresa.
• Cuando la contratación se dirige a nacionales de países con los que España tiene acuerdos internacionales específicos (como Chile y Perú).
• Cuando se aplica un supuesto previsto en dicha normativa.

Los permisos de trabajo y residencia se conceden por un periodo máximo de un año y su renovación puede solicitarse en los dos meses previos a su vencimiento. En algunos casos, es posible solicitar la renovación dentro de los tres meses posteriores a la fecha de caducidad, aunque esto puede conllevar sanciones.

Permisos de Trabajo y Residencia en España para Trabajadores Altamente Cualificados, Empresarios e Inversores

A partir del 29 de septiembre de 2013, España ha simplificado los procedimientos de inmigración para determinadas personas físicas por motivos de interés económico, en los siguientes casos:

Inversores de Capital: Las inversiones elegibles pueden incluir: 

• 500.000 euros en bienes inmuebles
• 2 millones de euros en deuda pública española
• 1 millón de euros en acciones de empresas españolas o depósitos bancarios en entidades españolas
• 1 millón de euros en fondos de inversión, fondos de inversión cerrados o fondos de capital riesgo establecidos en España
• Un proyecto empresarial que se desarrolle en España y sea reconocido como de interés general o que aporte significativamente a la innovación científica y/o tecnológica.

Traslados Intraempresariales/Personas en Misión Internacional: Esta categoría permite la movilidad de empleados de empresas multinacionales entre sus sucursales dentro de la Unión Europea. La Directiva de Traslados Intraempresariales de la UE, adoptada en mayo de 2014, facilita el movimiento de personal clave dentro de la UE, siempre que trabajen para la misma empresa o grupo de empresas. Los trabajadores con un permiso de traslado intraempresarial (TTI) tienen derecho a la misma protección y remuneración que los trabajadores locales.

Emprendedores: Esta categoría está diseñada para aquellos que buscan iniciar nuevas empresas en España, fomentando así el desarrollo económico y la innovación.

Profesionales Altamente Cualificados: La Ley 11/2023 de España, que modifica la Ley 14/2013, proporciona un marco específico para profesionales altamente cualificados, basándose en la Clasificación Nacional de Ocupaciones 2011 (CNO-11). Esta ley distingue entre dos tipos de autorizaciones:

• Autorización de Residencia para Profesionales Altamente Cualificados con Tarjeta Azul UE: Se aplica a aquellos que desempeñarán funciones que requieran cualificaciones derivadas de una formación superior de al menos tres años o una experiencia profesional mínima de cinco años en áreas relevantes.
• Autorización de Residencia Nacional para Profesionales Altamente Cualificados: Dirigida a aquellos cuya actividad profesional en España requiere una cualificación equivalente al menos al nivel 1 del Marco Español de Cualificaciones para la Educación Superior, o una experiencia profesional mínima de tres años.

Investigadores: Esta categoría cubre a aquellos que desean realizar investigaciones en España, apoyando el avance científico y tecnológico en el país.

Trabajadores Internacionales a Distancia: Esta categoría permite a los trabajadores que ejercen su actividad profesional de forma remota desde España. Los titulares de esta autorización pueden trabajar para una empresa ubicada en España, siempre que este trabajo no exceda el 20% de su actividad profesional total. El visado para trabajo a distancia tiene una validez máxima de un año, salvo que el período de trabajo sea inferior. En ese caso, el visado se ajusta a dicho período y puede ser transformado en una autorización de residencia para trabajadores a distancia internacional con una validez máxima de tres años.

En general, los permisos de trabajo y residencia bajo esta normativa se emiten por un periodo máximo de tres años, con la posibilidad de renovación por dos años adicionales.

Normativa de Control de Cambios

Según la normativa vigente en materia de control de cambios en España, un no residente puede abrir una cuenta bancaria en euros o en cualquier otra divisa en una entidad financiera española. Para proceder con la apertura de dicha cuenta, y en cumplimiento de las regulaciones contra el blanqueo de capitales, el no residente debe presentar su pasaporte y, preferentemente, un documento emitido por el Ministerio del Interior de España que confirme su condición de no residente. Adicionalmente, se podría requerir el Número de Identidad de Extranjero (NIE).

En cuanto a los residentes españoles, si estos deciden abrir cuentas bancarias en el extranjero o realizar transferencias de fondos hacia o desde cuentas bancarias de no residentes, están obligados a notificar al Departamento de Estadística del Banco de España, según los siguientes criterios:

Operaciones Bancarias con No Residentes: Los residentes en España que lleven a cabo operaciones financieras con no residentes o que posean activos y pasivos financieros en el extranjero por un valor superior a 1 millón de euros, deben informar al Departamento de Estadística del Banco de España sobre los detalles de las cuentas bancarias implicadas y sus titulares, entre otros aspectos. Esta obligación de comunicación no aplica a operaciones inferiores a 1 millón de euros, salvo que el Banco de España lo solicite, en cuyo caso la información debe ser proporcionada en un plazo de dos meses desde la fecha de la solicitud.

Periodicidad de las Comunicaciones: Las notificaciones al Banco de España están reguladas por la Circular 4/2012, que establece la frecuencia de los informes (mensual, trimestral o anual) en función del importe total de las operaciones bancarias o de los activos y pasivos financieros mantenidos en el extranjero durante el año, siempre que estos superen 1 millón de euros.

Obligaciones Tributarias: La Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, impone la obligación de declarar las cuentas bancarias ubicadas en el extranjero para personas físicas y jurídicas residentes en España, los establecimientos permanentes en España de sociedades no residentes, y otras entidades mencionadas en el artículo 35.4 de dicha ley, como son las sucesiones, comunidades de bienes y demás entidades sin personalidad jurídica que constituyan una unidad económica o un patrimonio susceptible de imposición.

Declaración de Medios de Pago: Conforme a la normativa española y comunitaria, cualquier persona que ingrese o salga de España con medios de pago que sumen 10.000 euros o más (o su equivalente en moneda extranjera) está obligada a declararlos en la frontera, ante los servicios de Aduanas.

Regulación de Transferencias en la UE: A partir del 1 de febrero de 2014, todas las operaciones de transferencias y adeudos domiciliados en euros en la Unión Europea se rigen por la normativa SEPA (Zona Única de Pagos en Euros). Este sistema armoniza los instrumentos de pago minorista en euros para todos los países que forman parte de la SEPA.

Régimen fiscal especial para expatriados

Permite a ciertos individuos que se trasladan a España optar por un tratamiento fiscal favorable al tributar como no residentes, aunque sean residentes fiscales en España. Esta opción puede ser beneficiosa ya que implica tributar solo por los ingresos de fuente española, con algunas excepciones, y se aplica a un tipo fijo del 24% para los primeros 600.000 euros de renta imponible y del 47% para cualquier exceso.

Cambios Introducidos por la Ley Start-up (Ley 28/2022)

Con la entrada en vigor de la Ley de Fomento del Ecosistema Español de Empresas Emergentes (Ley Start-up) el 1 de enero de 2023, se han introducido varios cambios y ampliaciones en este régimen fiscal especial:

Nuevos Supuestos de Aplicación: Se han añadido nuevas categorías de individuos que pueden optar por este régimen, además de los que se trasladan a España por un contrato de trabajo o para actuar como administradores de una sociedad. Estos nuevos supuestos son:

• Trabajadores a Distancia: Aquellos que trabajen remotamente desde España con un visado de trabajo a distancia internacional.
• Emprendedores: Individuos que desarrollan una actividad económica considerada empresarial en España.
• Profesionales Altamente Cualificados: Personas que presten servicios a start-ups o que se dediquen a actividades de formación, investigación, desarrollo e innovación, siempre que estas actividades representen más del 40% de sus ingresos.

Eliminación de Requisitos para Administradores: Se ha eliminado la restricción que impedía a los contribuyentes que se convierten en administradores de una sociedad acogerse al régimen si la sociedad y el contribuyente eran partes vinculadas. Ahora, esta restricción solo aplica si la sociedad tiene un patrimonio no afecto a la actividad empresarial superior al 50%.

Extensión a Familiares: El régimen ahora también puede aplicarse al cónyuge y a los hijos menores de 25 años (o de cualquier edad si son discapacitados) del contribuyente principal, bajo ciertas condiciones:

• Deben trasladarse a España junto con el contribuyente principal o antes de que termine el primer ejercicio de aplicación del régimen.
• Deben adquirir la condición de residente fiscal en España.
• No deben haber sido residentes fiscales en España en los cinco años anteriores.
• Sus bases imponibles no deben ser inferiores a las del contribuyente principal.

Ampliación de Exenciones para Rentas en Especie: Se han extendido al régimen fiscal especial las exenciones para ciertas rentas en especie que antes solo aplicaban a residentes fiscales habituales, como descuentos en comedores y seguros de salud.

Condiciones y Aplicación del Régimen

Impuestos: Los contribuyentes bajo este régimen tributan por:

• Rentas y Ganancias de Capital de Fuente Española: A los tipos impositivos aplicables.
• Rendimientos del Trabajo Globales: Al tipo fijo del 24% para los primeros 600.000 EUR y 47% para cualquier exceso.

Requisitos de Residencia Anterior: No haber sido residente fiscal en España durante los cinco años anteriores al traslado.

Solicitud: Debe presentarse en los seis meses siguientes al inicio del trabajo en España (fecha de alta en la Seguridad Social española o la fecha en documentos equivalentes).

Limitaciones: No se puede obtener renta a través de un establecimiento permanente en España, salvo que el régimen se haya concedido específicamente por una actividad económica.

Obligaciones Formales y Pérdida del Régimen

Bajo el Real Decreto 1008/2023, se establecen ciertas obligaciones formales para los contribuyentes acogidos a este régimen, como el mantenimiento de libros de ingresos y gastos y la emisión de facturas con las retenciones correspondientes. Si se incumplen los requisitos establecidos, el contribuyente perderá el derecho a acogerse a este régimen fiscal especial.

Políticas de equiparación fiscal

Algunas empresas implementan políticas de equiparación fiscal para asegurar que los empleados cedidos no experimenten ni ventajas ni desventajas en sus ingresos netos ni en sus cotizaciones a la Seguridad Social en el país de acogida en comparación con su país de origen. Estas políticas garantizan que la carga fiscal del empleado cedido sea equivalente a la que habría soportado en su país de origen. Para lograr esto, la empresa asume el pago de los impuestos sobre la renta personal del empleado en el país de acogida, mientras que el empleado abona el impuesto que habría correspondido en su país de origen, de acuerdo con sus circunstancias personales.